Условия для признания задолженности контролируемой. Контролируемая задолженность перед иностранной организацией и её особенности

Одной из характеристик бизнеса является цикличность развития. Каким бы ни было предприятие, оно рано или поздно входит в фазу кризиса. Именно в этот период руководство компаний включает максимум инструментов, которые могут вывести фирму на новый уровень. В числе эффективных механизмов, которыми пользуются представители бизнеса, заемные средства иностранных компаний. Обращение к зарубежным партнерам зачастую связано с низкой активностью банковского сектора, который часто имеет личную ориентированность государственного сектора.

Что такое контролируемая задолженность?

Под определением контролируемой задолженности понимается долг, который возникает у российской организации по отношению к иностранной фирме. Использование средств и их погашение характеризуются некоторой спецификой ведения бухгалтерского учета. Контролируемая задолженность в отношении займов у иностранных организаций подпадает под нормы российского законодательства. Основным руководящим документом для ведения отчетности по зарубежным долгам, является Налоговый Кодекс Российской Федерации. задолженность, подлежащая особому контролю, должна соответствовать следующим условиям:

Возникновение контролируемого обязательства неразрывно связано с процессов вовлечения иностранных инвесторов в круг участников компании, которая одалживает деньги. Проще говоря, владелец капитала становится учредителем фирмы. Таким образом заимодавец получает контроль над текущими процессами, получает право участия в жизнедеятельности компании. российский законодатель устанавливает минимальный порог для вхождения иностранного капиталиста для контроля выданного им долга. Доля в уставном капитале не должна быть менее, чем 20 процентов.

На практике возникновение кредитных отношений контролируемой задолженности происходит между российскими компаниями, одна из которых контролируется афиллятом из-за рубежа. Иностранная фирма по сути выступает поручителем.

Для отнесения юридического лица к категории зависимых организаций происходит в соответствии с требованиями.
К числу долгов, которые считаются непогашенными, относятся займы, которые превышают общую капитализацию компаний заемщиков более, чем в 3 раза. Если организациями, которые привлекают финансирование, выступают финансовые институты (лизинговые компании или банковские учреждения), норма по соотношению долга и капитала должна составлять не менее 12,5 раза.

Принято считать, что привлечение иностранных инвестиции является одним из способов агрессивной оптимизации налогообложения. Именно поэтому налоговые инспекции особенно тщательно проверяют отчетность тех компаний, которые в структуре капитала имеют зарубежные активы. Со дня, когда задолженность предприятий становится контролируемой, уже начисляются проценты за пользование привлеченными денежными средствами. Обычно выплаты иностранным инвесторам назначаются в виде дивидендов. Согласно действующему законодательству именно этот способ выплаты учредителям признается легальным. Оформить такой вывод средств не трудно, - отчетность по таким расходам компании показывать в декларации по налогу на прибыль не нужно. Для них предусматривается специальная форма КНД 11510056.

НК РФ

Контролируемой задолженности перед иностранными компаниями посвящена отдельная статья Налогового Кодекса, - номер 269 . В целях ограничения нагрузки на бизнес, НК РФ предусматривает систему ограничений, которые накладываются на размер процентов по обслуживанию контролируемого долга:

Если обязательства оформляются в российской валюте – рублях и признаются в соответствии с правилами контролируемыми, то ставка по таким займам может устанавливаться в диапазоне от 75 до 125 процентов. Предельные значения меняются ежегодно. Если возникшая задолженность не является следствием привлечения иностранного капитала, следует применять процентное соотношение от ставки рефинансирования.
Для долгов, которые оформляются в валюте государства заимодавца, например, евро, применяется значение EURIBOR (ставка предложения для европейских банков), увеличенное на 4 пункта. Максимальное значение процентной ставки может достигать EURIBOR, увеличенного на семь пунктов.
Российский законодатель предусмотрел ограничения для сделок, которые совершаются в фунтах стерлингов. Аналогично евро, применяется диапазон превышения от 4 до 7 пунктов по ставке «ЛИБОР».
Для контролируемых обязательств, оформленных российскими компаниями в иенах, а также швейцарских франках, применяется диапазон ставок «ЛИБОР», превышенных соответственно на 2 и 5 пунктов.

В статье 269 Налогового Кодекса приводится точное определение контролируемой задолженности. Это прежде всего остаток невыплаченного займа у организации, учредителем которой выступают иностранные фирма или гражданин. Предприятию, ведущему учет таких долгов, разрешается относить на свои расходы проценты по контролируемой задолженности на конец отчетного периода. Как правило, это последняя дата месяца. Исчисление финансовой нагрузки происходит путем деления суммы начисленных процентов на заранее рассчитанный коэффициент капитализации. Последний параметр, в свою очередь, вычисляется как соотношение между общей суммой оставшегося займа и размером собственного капитала (уставного).

Обязательства по займам

Как уже отмечалось выше, определенный налоговый режим часто может использоваться для оптимизации налогового бремени. К налоговому законодательству по этому вопросу подключились и другие министерства, и ведомства. Так, Минфин Российской Федерации в своем письме 2013 года № 23476 приводит факторы, которые являются уточняющими при определении явной зависимости между заемщиком и заимодавцем. Так, при определении контролируемой задолженности следует проверять следующие моменты (равно как и следить организациям за их выполнением):

В компании, которая привлекает финансирование из иностранных источников, должно быть подтверждено участие капиталиста владением определенного пакета акций.
При отнесении задолженности к разряду контролируемых часто применяется понятие перекрестного владения. Укрепление партнерских отношений часто сопровождается взаимным вхождением учредителей с обеих сторон в процесс капитализации предприятия. Так, фирма Н, которая одалживает компании А некоторую сумму, получает во владение 25 процентов акций компании А. В свою очередь, предприятие А приобретает пакет из 50% акций конторы Н. Все просто.
В статье 105.2 все того же Налогового Кодекса приводится понятие владения по кольцевому типу. При таком способе взаимодействия между партнерами наблюдается косвенное участие в капитале. Доказуемость такого факта подтверждается построением цепочки бенефициаров.

В продолжение вопроса о контролируемой задолженности Минфин ссылается на довольно консервативный, и вместе с тем не потерявший своей актуальности в современных реалиях Закона РСФРР о конкуренции, монополии и иной деятельности, осуществляемой на товарных рынках. Уже тогда в нормативном документе приводилось , которые напрямую или косвенно участвуют в управлении бизнесом с целью извлечения прибыли.

Контролируемая задолженность перед иностранной организацией: если меняется соотношение

Вообще такой процесс считается вполне естественным, так как финансовые директора компаний не могут не предлагать снижение нагрузки на предприятие за счет частичного погашения крупных контролируемых долгов. По этой причине соотношение между собственным капиталом и привлеченным ранее займом в течение года может меняться. Ряд российских компаний обратились за разъяснениями в Минфин. Ответ не заставил себя долго ждать. Содержание следующее:

Если в отчетном периоде происходит изменение соотношение между собственным и привлеченным капиталом, организация не обязана осуществлять пересчет ранее произведенных расходов.
Траты компании на выплату процентов по контролируемой задолженности следует определять дискретным или же прерывным способами.
Для осуществления расчетов по предельным суммам необходимо воспользоваться алгоритмом расчета, применяемого в конечную дату каждого месяца. Для того чтобы пересчитать уже совершенные расходы, придется сформировать отчеты по каждому месяцу. Накопительные итоги при этом формировать не нужно.

Для случаев, когда происходит изменение доли участия иностранной компании в судьбе заемщика, предусматривается условленный порядок действий в учете долговых процентов. Так, если до определенного момента размер капиталовложения иностранного представителя превышал собственный фонд российской компании в 3 или же в 12.5 раз соответственно, пересчет осуществляется аналогичным способом. Ситуация возникает довольно часто, так как доля в уставном капитале может продаваться, что равнозначно погашению долга. Особенности применения льготного режима следующие:

Если до момента изменений доля иностранного капитала превышала 20 процентов, следует применять правила, описанные в пункте втором статьи 269 НК РФ.
Бывают ситуации, когда зарубежные инвесторы полностью отказываются от учредительства российской фирмы. В этом случае размер доли достигает нулевой отметки, что влечет за собой прекращение действия порядка начисления процентов за пользование контролируемым кредитом. Законодатель отправляет бухгалтера к правилам, описанным в пункте первом статьи 269 НК РФ.
Для случаев, когда на конец налогового периода (года), начисленные ранее проценты по контролируемой задолженности уже погашены, отпадает необходимость в пересчете.

Применение особых правил

Обращаясь все к той же статье 269 Налогового Кодекса, можно отметить, что законодатель предусматривает работу предприятия в особом налоговом режиме если у него есть на балансе контролируемая задолженность. Так, если общая сумма долга превышает уставный капитал фирмы (а это нетрудно, так как большинство компаний – общества с основным фондом при учреждении 10-000 рублей), организация уже попадает под льготный режим. Правда, для банков и лизинговых компаний, итак имеющих высокие капиталы по умолчанию, условие является труднодостижимым. Участвовать таким организациям в схемах с привлечением иностранного капитала могут себе позволить только крупные корпорации.

На практике часто бывает так, что задолженность перед иностранным предприятием становится неконтролируемой. Ввиду того, что подсчет процентов по займам ведется по истечении каждого месяца, ровно также могут меняться условия сотрудничества между компаниями по заемному капиталу. Для разрешения вопроса следует обращаться к статье 272 Налогового Кодекса. В норме ясно указывается на то, что при исчислении следует опираться на учетную политику организации, в которой установлена периодичность для отчетности по налогу на прибыли.

Заключение дополнительных соглашений в целях исключения двойного налогообложения

Одним из ведущих принципов разработки российского и международного законодательства по налогам контролируемой задолженности является исключение из деятельности хозяйствующих субъектов случаев начисления одновременно исчисления налоговой базы несколькими странами. Упредить такие прецеденты можно, основываясь на нормах международного права. Для этого достаточно заключить дополнительное соглашение или прописать соответствующий пункт в основном договоре между компаниями.

Принцип первый. В случае, если российская фирма осуществляет выплаты в пользу иностранных юридических лиц, то доходы, получаемые второй стороной, необходимо учесть на стороне плательщика. Под таким действием подразумевается именно фиксация налоговой базы, в связи с чем у получателя дивидендов, выплачиваемых под видом процентов по контролируемому долгу, будут совершенно другие проводки. Правило отражения в учете обеих стран стоит прописать в международном договоре. На основе раздела контракта можно внести изменения в учетную политику предприятия заемщика.

Если проценты по контролируемой задолженности начислены своевременно, соблюдаются все условия статьи 269 Налогового Кодекса и двойное налогообложение исключается соответствующим пунктом договора между заемщиком и заимодавцем, появляются все основания к расчету предельной ставки дисконта по кредиту. Расчет ставки необходимо производить с учетом капитализации организации, за которой числится контролируемая задолженность.

Учет при отсутствии собственного капитала

Собственный капитал российских компаний, использующих практику контролируемой задолженности, обязательно используется в качестве основного параметра в расчетах. Для случаев, когда разница между финансовыми показателями становится равной нулю или уходит в минус, следует руководствоваться следующими правилами:

Предел для начисления процентов вне зависимости от валюты привлеченного капитала становится равным нулю.
Сумма всех начисленных доходов приравнивается к выплаченным дивидендам.
Для целей определения расходов проценты по имеющейся задолженности не принимаются к учету.

Согласно разъяснению Министерства Финансов, стремление расчетных показателей к нулю или выход в отрицательные значения делает невозможным начисление процентов по взятым обязательствам. В этом случае вполне логично применять для исчисления расходов нулевую ставку.

Нюансы

В своем стремлении пресечь преступления экономического характера, законодатель ведет перманентную работу по совершенствованию нормативов. Практика распределения финансовых потоков в организациях, использующих контролируемую задолженность как эффективные инструмент, показывает явно уклонение от уточнения налоговой базы. Получается так, что превалирующее большинство сделок между предприятиями с общими бенефициарами, выходило из-под правового поля налогового режима. Именно последние изменения в законодательстве позволили вооружить блюстителей финансовой дисциплины новым инструментом контроля нерадивых предприятий. После уточнения параметров приведения к условиям контролируемых сделок, определенная часть международных хозяйственных контрактов стала выпадать из льготного режима налогообложения. То есть часть сделок уже не стали признаваться контролируемыми.

Второй вопрос, который назревал годами, требовал внесения ясности по определению правил недостаточной капитализации. Так, начиная с 2017 года условия выдачи займов в особом налоговом режиме стали возможными только при непосредственном вхождении владельцев капитала в бизнес кредитуемого предприятия. Это стало означать только одно, - для признания взаимозависимости, зарубежный инвестор должен появиться в выписке из единого государственного реестра. Таким образом, законодатель фактически признал, что правовое поле признания международных сделок по займам достойными налоговых льгот, являлось несовершенным.

Инструмент довольно быстро был освоен компаниями как инструмент ухода от налогов. Новая редакция законопроекта основана на нерушимом принципе фискальной политики: все сомнения и противоречия должны трактоваться в пользу того, кто платит налоги.

1. В целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от способа их оформления.

По долговым обязательствам любого вида доходом (расходом) признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, если иное не установлено настоящей статьей.

По долговым обязательствам любого вида, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролируемыми сделками , доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей статьей.

1.1. По долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с настоящим Кодексом контролируемой сделкой, налогоплательщик вправе:

(см. текст в предыдущей редакции)

признать доходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка превышает минимальное значение интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 настоящей статьи;

признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по таким долговым обязательствам, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного пунктом 1.2 настоящей статьи.

При несоблюдении условий, установленных абзацами первым - третьим настоящего пункта, по долговым обязательствам, возникшим в результате сделок, признаваемых в соответствии с настоящим Кодексом контролируемыми сделками, доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 настоящего Кодекса.

(см. текст в предыдущей редакции)

2. В целях настоящей статьи контролируемой задолженностью признается непогашенная задолженность налогоплательщика - российской организации по следующим долговым обязательствам этого налогоплательщика (если иное не предусмотрено настоящей статьей):

1) по долговому обязательству перед иностранным лицом, являющимся взаимозависимым лицом налогоплательщика - российской организации в соответствии с подпунктом 1 , или 9 пункта 2 статьи 105.1 настоящего Кодекса, если такое иностранное лицо прямо или косвенно участвует в налогоплательщике - российской организации, указанной в абзаце первом настоящего пункта;

3) по долговому обязательству, по которому иностранное лицо, указанное в подпункте 1 настоящего пункта, и (или) его взаимозависимое лицо, указанное в подпункте 2 настоящего пункта, выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение этого долгового обязательства налогоплательщика - российской организации, если иное не предусмотрено пунктом 9 настоящей статьи.

(см. текст в предыдущей редакции)

3. В случае, если размер контролируемой задолженности налогоплательщика более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств этого налогоплательщика (далее в настоящей статье - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов этого налогоплательщика, применяются правила, установленные пунктами 4 - настоящей статьи. При определении размера контролируемой задолженности налогоплательщика в целях настоящей статьи учитываются суммы контролируемой задолженности, возникшей по всем обязательствам этого налогоплательщика, указанным в пункте 2 настоящей статьи, в совокупности.

В целях настоящей статьи организацией, занимающейся лизинговой деятельностью, признается организация, у которой в отчетном (налоговом) периоде, на последнее число которого определяется предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, доходы от осуществления лизинговой деятельности, учитываемые при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой за указанный отчетный (налоговый) период.

(см. текст в предыдущей редакции)

4. Предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности исчисляется налогоплательщиком на последнее число каждого отчетного (налогового) периода путем деления суммы процентов, начисленных этим налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода. При этом в случае изменения коэффициента капитализации в последующем отчетном периоде или по итогам налогового периода по сравнению с предыдущими отчетными периодами предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов, по контролируемой задолженности за предыдущий отчетный период изменению не подлежит.

Коэффициент капитализации в целях настоящей статьи определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующего доле участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, в российской организации, и деления полученного результата на 3 (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на 12,5).

При определении величины собственного капитала не учитываются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

(см. текст в предыдущей редакции)

5. В состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности в размере, не превышающем предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, исчисленного в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 4 настоящей статьи, не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность по соответствующему долговому обязательству не является контролируемой.

6. Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, и облагается налогом в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 224 или пунктом 3 статьи 284 настоящего Кодекса.

7. Непогашенная задолженность по долговому обязательству не признается для налогоплательщика - российской организации контролируемой задолженностью, если исчисление и удержание суммы налога с процентных доходов иностранной организации, выплачиваемых по такому долговому обязательству, не производятся налоговым агентом в соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 310 настоящего Кодекса.

7.1. Непогашенная задолженность по долговому обязательству не признается для налогоплательщика - российской организации контролируемой задолженностью при одновременном выполнении следующих условий:

денежные средства, составляющие указанную непогашенную задолженность, направлены исключительно на финансирование инвестиционного проекта, реализуемого налогоплательщиком на территории Российской Федерации;

условия договора, в соответствии с которым возникло указанное в настоящем пункте долговое обязательство, предусматривают начало погашения суммы непогашенной задолженности по такому долговому обязательству не ранее чем через пять лет после его возникновения;

совокупная доля прямого и косвенного участия взаимозависимого иностранного лица, указанного в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, в российской организации не превышает 35 процентов;

местом регистрации (местом налогового резидентства) лица, перед которым возникло долговое обязательство, является иностранное государство, с которым заключен договор (соглашение, конвенция) об избежании двойного налогообложения.

Для целей настоящего пункта инвестиционным проектом признается создание на территории Российской Федерации нового производственного комплекса для производства товаров и (или) оказания услуг. Производственный комплекс признается новым, если он введен в эксплуатацию после 1 января 2019 года и ранее в эксплуатации не был.

В случае невыполнения одного из условий, установленных настоящим пунктом, к непогашенной задолженности по указанному в настоящем пункте долговому обязательству применяются положения настоящей статьи без учета положений настоящего пункта с даты возникновения соответствующего долгового обязательства.

8. Непогашенная задолженность, указанная в подпункте 2 пункта 2 настоящей статьи, не признается для налогоплательщика - российской организации контролируемой задолженностью при одновременном выполнении следующих условий (с учетом особенностей, установленных пунктом 11 настоящей статьи):

1) долговое обязательство возникло перед российской организацией или физическом лицом, являющимися в соответствии с настоящим Кодексом налоговыми резидентами Российской Федерации в течение всего отчетного (налогового) периода и признаваемыми взаимозависимыми лицами иностранного лица, указанного в подпункте 1 пункта 2 настоящей статьи, на основании подпункта 1 , , или 9 пункта 2 статьи 105.1 настоящего Кодекса;

2) российская организация или физическое лицо, перед которыми возникло долговое обязательство, в течение отчетного (налогового) периода не имеет непогашенной задолженности по сопоставимым долговым обязательствам перед иностранным лицом, указанным в

Задолженность, или долговое обязательство, в современной российской практике, как и во всем мире, понимается как сумма средств, которые субъект должен уплатить в качестве погашения долгов. В бухгалтерском учете выделяют два основных вида задолженности – дебиторская и кредиторская.

Дебиторская задолженность представляет собой сумму платежей, которые причитаются данной организации к получению от своих контрагентов по результатам экономического взаимодействия с ними. Например, дебиторской задолженностью будет являться сумма, которую покупатель должен организации, осуществившей ему поставку каких-либо товаров или услуг. Кредиторская задолженность – размер суммы, которую сама организация должна уплатить своим контрагентам по результатам хозяйственных отношений с ними. В качестве примера можно привести платеж, который организация обязалась осуществить за поставку сырья своему партнеру.

Таким образом, под задолженностью нередко понимают суммы, которые в течение определенного срока не были уплачены по выставленным счетам, что, возможно, произошло в связи с техническими причинами, например, длительностью осуществления платежа через банк. Однако в действующем законодательстве к долговым обязательствам относятся и плановые долгосрочные статьи расходов, такие как различные займы и кредиты, предоставленные организации специализированными финансовыми учреждениями или нефинансовыми предприятиями вне зависимости от порядка их оформления.

Понятие контролируемой задолженности перед иностранной организацией

Когда под задолженностью понимается система долгосрочных плановых платежей, актуальным становится вопрос о том, какой размер и качество этих долговых обязательств можно считать приемлемым в конкретной финансовой ситуации, в которой находится данное предприятие. Еще более значимым этот вопрос становится, когда ответ на него лежит в плоскости международных отношений, в частности, когда в роли заемщика выступает российская, а в роли заимодавца – иностранная организация.

В этой ситуации необходимо определить, что такое . Степень контролируемости задолженности российской организации перед иностранной компанией достаточно четко регулируется действующим законодательством. Содержание основных положений пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации свидетельствует о том, что обязательным условием признания такой задолженности является характер отношений между компанией, предоставившей заем, и организацией, получившей его.

Условия признания задолженности перед иностранной организацией

Данный раздел налогового законодательства предусматривает три основных ситуации, в которых характер таких отношений признается удовлетворяющим критерию контролируемости задолженности.

В частности, в их числе закон выделяет следующие:

российская компания получила кредит или заем у иностранной организации, которая прямым или косвенным образом является владельцем 20 или более процентов ее уставного капитала;
российская компания получила кредит или заем у другой российской компании, которая в соответствии с критериями, зафиксированными в действующем законодательстве, является аффилированной с иностранной организацией;
российская организация получила кредит или заем, что иностранная компания, которая является прямым или косвенным образом владельцем 20 или более процентов ее уставного капитала, или российская компания, которая в соответствии с критериями, зафиксированными в действующем законодательстве, является аффилированной с иностранной организацией, выступила в качестве субъекта, обеспечивающего выполнение условий данного займа (например, поручителем, гарантом и т.д.).

Основные критерии, определяющие применимость данных условий к конкретной ситуации

Понимание полного смысла приведенных условий требует определения используемой в них терминологии. Для первой ситуации решающее значение имеет раскрытие значения понятий прямого и косвенного владения долей в уставном капитале. В соответствии с действующим законодательством прямым владением признается непосредственное участие иностранной организации в его формировании. А косвенное владение представляет собой такое участие через посредство других организаций.

Например, иностранная организация “А” владеет 50%-ной долей уставного капитала российской организации “Б”, которая, в свою очередь, является владельцем 30% уставного капитала российской организации “В”. В этом случае организация “А” признается косвенно владеющей долей уставного капитала компании “В”, причем размер этой доли определяется посредством умножения доли компании “А” в уставном капитале компании “Б” на долю компании “Б” в уставном капитале компании “В”. В данном случае косвенная доля организации “А” в уставном капитале предприятия “В” составит 15%.

Вторая ситуация требует расшифровки понятия аффилированности. Использование этого понятия в отношении контролируемой задолженности в современной российской практике толкуется в соответствии с указаниями, данными в Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.2007 № 03-03-06/1/480 “О порядке признания расходов в виде процентов по контролируемой задолженности”. Это письмо указывает, что для трактовки понятия аффилированности следует использовать закон РСФСР от 22.03.1991 № 948-1 “О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках”. В данном документе под аффилированным лицом понимается физическое лицо или предприятие, которое способно тем или иным образом влиять на осуществление предпринимательской деятельности юридическими лицами.

Кроме того, в статье 4 данного закона приводится исчерпывающий перечень лиц, которые могут быть рассмотрены в качестве аффилированных с данной организацией – назовем ее “Д”. К ним относятся:

Третья ситуация, указанная в законе, требует раскрытия функций поручителя и гаранта. В соответствии со статьей 361 Гражданского кодекса Российской Федерации поручителем по обязательствам организации признается лицо, которое по условиям договора принимает на себя ответственность по обязательствам данной организации перед ее кредитором.

Понятие гаранта имеет определенное сходство с понятием поручителя, однако обладает некоторыми специфическими особенностями, позволяющими разделять эти термины. В соответствии со статьей 368 ГК РФ гарантом является субъект, который дает обязательство уплатить кредитору, именуемому в законе бенефициаром, по письменному требованию всю сумму, составляющую кредит принципала, то есть получателя гарантии. При этом условия выдвижения такого требования прописываются в договоре, заключаемом с гарантом, а в качестве последнего могут выступать исключительно страховая организация либо банк или другое кредитное учреждение. Иначе говоря, юридическое лицо, чья область деятельности сосредоточена в другой сфере экономики, или физическое лицо не могут выступать в качестве гаранта.

Практический смысл установления факта наличия контролируемой задолженности перед иностранной организацией

При этом установление того факта, принадлежит ли данная задолженность российской организации перед иностранной компанией к категории контролируемых, имеет вполне ясно выраженный практический смысл. Дело в том, что в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации сумма процентов, уплаченных за пользование займом или кредитом, не облагается налогом. Однако в том случае, если кредитные отношения возникают между российской и иностранной организациями, устанавливаемая предельная величина таких процентов напрямую зависит от того, признана ли имеющаяся задолженность контролируемой.

На основании соотношения размеров контролируемой задолженности и собственного капитала организации определяется предельная величина процентов по такому займу, признаваемых расходом. Эта величина соотносится с суммой процентов, уплаченных иностранному заимодавцу по данному кредиту, после чего на этом основании бухгалтер сможет рассчитать порядок уплаты налогов, связанных с предоставлением данного кредита, а также размер налогов, подлежащих уплате на этом основании.

Такой механизм оценки основных характеристик займа или кредита, предоставленного иностранной организацией российской компании, установлен в законодательстве с целью противодействия уходу от налогов посредством завышения суммы процентов по таким займам. Формулы расчета предельной величины процентов разработаны таким образом, чтобы попытки завысить процент по кредиту, полученному российской компанией от иностранной организации, оказались не просто противоречащими требованиям законодательства, но и экономически невыгодны обоим участникам такой сделки.

При этом, однако, эти формулы предполагают возможность изменения предельной величины процентов в соответствии со сложившейся конъюнктурой кредитного рынка. Но данная возможность, как правило, связана с конкретным временным периодом.

Контролируемая задолженность – термин, возникший в налоговом законодательстве в 2002 году. Представляет собой непогашенный долг, возникший между компаниями, где должник – российская фирма, а кредитор – иностранная. Как рассчитываются проценты по займу? Какие нюансы встречаются при налогообложении?

Законодательное регулирование

«Особенности учета процентов по долговым обязательствам» - 269 статья НК РФ. Это основная статья, на которую нужно опираться, когда речь идет о контролируемых долгах. В 2005 году появился ФЗ №58, который узаконил расширение статьи в части круга кредиторов. ФЗ №25, принятый в начале 2018 года, позволил дополнить статью НК. В новой редакции говорится о ситуациях, в которых долг не признается подконтрольным. К ним относятся:

Зарубежная компания – кредитор, разместила облигации и получает доходы.

Юрлицо или физлицо – кредитор является взаимозависимой организацией, резидентом РФ в течение отчетного периода.

У кредитора, имеющего аффилированное иностранное предприятие, нет долгов перед ним в течение отчетного периода.

Произошли изменения в правилах начисления процентов по подобным займам.

Как формируется контролируемый долг?

Долг, который возник перед заграничной компанией, становится контролируемым в следующих ситуациях:

Займ взят в иностранной компании, которая владеет минимум пятой частью российской. Не важно, прямое владение или косвенное.

Долг появился перед российской фирмой, но она аффилирована с зарубежной.

Кредитор российский, но поручителем или гарантом выступила иностранная компания.

Доля иностранного капитала в уставном фонде кредитора не может быть ниже 20%. Иначе, контроль долга со стороны зарубежной компании не возможен.

К непогашенным займам, над которыми возможен контроль долга, относятся следующие:

превышающие капитализацию компании-должника в 3 раза;

превышающие капитализацию группы компаний, финансовых институтов – в 12,5 раз.

Как только долг становится контролируемым, необходимо выплачивать зарубежным партнерам проценты за пользование деньгами. Легальный способ их отчисления – дивиденды.

Расчет задолженности

Налоговый кодекс, стремясь снизить налоговую нагрузку на бизнес, предусматривает ряд ограничений по процентам. Система включает следующие условия:

На долг в российских рублях устанавливается процентная ставка от 75 до 125%. Она подлежит пересмотру ежегодно.

Займ в иностранной валюте зависит от ставки зарубежного государства. Разрешается увеличивать ее на 4-7 пунктов. Это касается евро и фунта стерлингов.

Долг в японских йенах и швейцарских франках исчисляется по ставке «ЛИБОР». Для йены она увеличивается на 2 пункта, а для франка на 5.

Проценты по задолженности можно списывать в расходы в конце отчетного периода. Налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента капитализации.

Нюансы образования долга

Министерство финансов в 2013 году выпустило письмо №23476. Оно содержит ряд уточнений при определении взаимосвязи между должником и кредитором. Должны выполняться следующие моменты:

Необходимая доля иностранного капитала у компании-кредитора должна быть подтверждена.

При перекрестном владении происходит вхождение учредителей с двух сторон.

Владение по кольцевому типу доказывается построением цепочки выгодоприобретателей.

Также требуется соблюдать понятие аффилированных лиц, как партнеров, состоящих в юридической или фактической связи и способных влиять на действия друг друга.

В ситуации, когда в течение года соотношение между своим капиталом и зарубежным изменилось, Министерство финансов делает разъяснения:

Пересчет расходов в текущем году производить не нужно.

Расчет затрат, связанных с перечислением процентов, производится дискретным или прерывным способом.

Расчет на конечную дату каждого месяца производится отдельно. При необходимости пересчитать старые периоды, нужно заново формировать отчет за каждый месяц.

Если иностранная фирма вышла из состава учредителей кредитора, то займ перестает быть контролируемым.

Чтобы избежать двойного налогообложения, на мировом уровне установлено, что компании должны вносить соответствующий пункт в соглашение между ними, разъясняющий порядок уплаты налогов. Например, если отечественная компания отчисляет платежи иностранной, то доходы второй стороны учитываются в стране плательщика.

Если долг перед зарубежным кредитором значительно превышает собственный капитал, то учитывается ряд нюансов при расчете контролируемой задолженности:

Предел процентов по займу приравнивается к 0.

Любые доходы приравниваются к дивидендам.

Определяя расходы, выплаченные проценты не учитываются.

С 2017 года взаимозависимость между компаниями подтверждается только выпиской из ЕГРЮЛ, в которой значится зарубежный партнер-инвестор.